《如何破解无现金交易股权转让征管困局》，讨论企业之间无正当理由无现金股权转让的税务处理，在股权转让税收检查中也发现，有些企业间无偿股权转让是有正当理由的，如企业集团内部的股权无偿划转等。那么，对此应如何进行税务处理。

　　一、案例

　　根据《国家税务总局、国家工商行政管理总局关于加强税务工商合作，实现股权转让信息共享的通知》（国税发〔2011〕126号）规定，某地国税局与工商局通力合作，获取本地2012年度企业股权转让信息，实现共享。

　　（一）国有企业

　　国有企业在政府主导下资产无偿划转是一种常见的经济行为，国资委下发了《企业国有产权无偿划转管理暂行办法》（国资发产权〔2005〕239号）和《企业国有产权无偿划转工作指引》（国资发产权〔2009〕25号）加以管理，但应如何进行税务处理一直存在争议。

　　案例一：A公司、B公司均为国有独资公司，2012年，当地国资委下发股权划拨文件，将B公司持有的C公司股权1000万元（公允价值相同）无偿划转给A公司，使得C公司变成A公司的全资子公司，A公司计入资本公积。

　　根据《企业所得税法实施条例》第二十一条规定：“企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。”调增A公司2012年度应纳税所得额1000万元，补缴企业所得税1000×25%=250万元，并加收滞纳金。

　　如此处理税收政策适用没有错误，但国有企业认为他们是在政府主导下进行的资产无偿划转，不应纳税，双方分歧较大。

　　（二）非国有企业

　　非国有企业集团也经常因整合资源、战略调整等原因接受股东无偿划转的股权，那么股权无偿接受方应按照《企业所得税法实施条例》第二十一条规定确认接受捐赠收入，缴纳企业所得税。

　　案例二：D公司、E公司为同一集团，2012年，集团母公司要求将E公司持有的F公司股权800万元（公允价值相同）划转给D公司，使得F公司变成D公司的全资子公司。转让协议为无偿转让，D公司计入资本公积。

　　根据《企业所得税法实施条例》第二十一条规定，调增D公司2012年度应纳税所得额800万元，补缴企业所得税800×25%=200万元，并加收滞纳金。

　　案例三：G公司、H公司为同一集团，2012年，集团母公司要求将H公司持有的I公司股权1200万元（公允价值相同）划转给G公司，使得I公司变成H公司的全资子公司。转让协议为无偿转让并要求G公司计入资本公积，G公司已在会计上计入资本公积。

　　根据《企业所得税法实施条例》第二十一条规定，调增G公司2012年度应纳税所得额1200万元，补缴企业所得税1200×25%=300万元，并加收滞纳金。

　　如此处理税收政策适用没有错误，但是企业往往认为这是左手倒到右手，没有经济利益流入，对纳税有抵触情绪。

　　二、29号公告发布后的处理

　　企业接受集团内部的股权无偿划转，没有经济利益流入，且不受企业控制，若按照接受捐赠缴纳企业所得税，企业难以接受；若不处理，税务机关存在执法风险，因此一直是两难的问题。

　　今年5月底，国家税务总局发布《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号，以下简称29号公告），基本解决了这一问题。

　　（一）国有企业

　　29号公告第一条规定规定：“企业接收政府划入资产的企业所得税处理：（一）县级以上人民政府（包括政府有关部门，下同）将国有资产明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。（二）县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述（一）、（二）项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。”

　　笔者认为，29号公告基本解决了政府主导下国有企业股权无偿划转的问题，如案例一，A公司不必缴税，只须按照政府确定的接收价值确定计税基础即可。

　　需要注意的是，29号公告第一条仅限于“县级以上人民政府”将国有资产无偿划入企业，若国有企业集团内部自主进行的资产无偿划转而非政府主导的，则不能适用29号公告第一条。

　　（二）非国有企业

　　29号公告第二条规定规定：“企业接收股东划入资产的企业所得税处理：（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。（二）企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。”

　　笔者认为，29号公告第二条放宽了企业接收股东划入股权的税务处理，只有符合一定条件，就可以不计入企业收入总额。如案例三就可以不缴税，只须按照股权的公允价值确定计税基础即可。

　　但需要注意的是，29号公告第二条第二款的前提条件是“凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的”，若企业接受无偿划转股权的合同、协议未约定其作为资本公积，企业自行计入资本公积，或者企业在会计上未做处理，则应按照接受股权的公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税。如案例二由于转让协议未约定作为资本金，仍需要缴纳企业所得税。

　　三、无偿接收非股东划入的股权

　　29号公告只规定了“接收股东划入资产”的处理方法，但还有一些企业无偿接受股权并非是“接收股东划入资产”。

　　案例四：J公司投资了一家保健品企业，一直销路不畅，后将一半股权转让给K公司，协议约定K公司无须支付任何对价，但应利用自己的渠道销售保健品。

　　案例五：L公司投资了一家企业，后打算转型研发软件，遂将40%股权转让给G公司，协议约定M公司无须支付任何对价，但应利用自己的技术负责软件研发。

　　K公司、M公司由于不是“接收股东划入资产”，因此不适用于29号公告，应按照《企业所得税法实施条例》第二十一条规定按照接受捐赠收入计算缴纳企业所得税，但K公司、M公司均不认为该股权转让为无偿。

　　《企业所得税法》对“无偿”没有定义，我们可以来看看其他税种的规定。《增值税暂行条例实施细则》第三条第三款规定：“本细则所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。”反过来理解，无偿就是没有“取得货币、货物或者其他经济利益。”《现代汉语词典》对“无偿”的解释是“不要代价的；没有报酬的。”那么，D、F公司取得了“其他经济利益”（销售渠道、技术），E、G公司付出了一定“代价”（销售渠道、技术），都不属于无偿。

　　若照此理解，企业之间任何无须支付对价的转让都可以进行税收筹划，在协议中约定受让方应为转让方提供如咨询、宣传等虚无缥缈的服务，以规避“无偿”。那么，《企业所得税法实施条例》第二十一条、《增值税暂行条例实施细则》第四条第八款（“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”应视同销售）、《营业税暂行条例实施细则》第五条第一款（“单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人”应视同发生应税行为）等涉及“无偿”的条款都将成为一纸空文。

　　对企业无偿接受股权转让，笔者建议：

　　1、为支持国有企业优化产业结构、提高核心竞争力，对于政府主导下的国有企业资产无偿划转接受股权方应按照29号公告第一条处理，避免由于政府行为被征收巨额税款。

　　2、非政府主导下的国有企业集团内部资产无偿划转接受方不适用于29号公告第一条，但笔者认为可适用29号公告第二条，因为国有企业也是企业。

　　3、非国有企业无偿接受股东划拨的股权，若要规避纳税，应严格按照29号公告第二条第一款规定签署协议并进行会计处理。否则，无论在会计上如何处理，均应按照公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税。

　　4、建议总局对税收政策中涉及的“无偿”作出详细规定，尽量不要出现“其他经济利益”字眼，避免税企就“其他”纠缠不清。